L’art. 5 comma 2 del TUIR, coerentemente con quanto previsto dalla normativa civilistica dell’art. 2263 c.c., stabilisce che le quote di partecipazione agli utili si presumono proporzionate al valore dei conferimenti dei soci a meno che non siano diversamente determinate tramite l’atto pubblico o la scrittura privata autenticata di costituzione della società, ovvero attraverso altro atto pubblico o scrittura privata che abbia però data anteriore all’inizio del periodo d’imposta. In caso di trasferimento di quote di partecipazione, questa norma deve essere interpretata nel senso che, qualora la quota di partecipazione del socio agli utili sia variata in corso d’anno, gli effetti della variazione si producono a far data dal periodo di imposta successivo a quello di redazione dell’atto pubblico o della scrittura privata autenticata. Tale previsione riguarda esclusivamente le modificazioni delle “misure” delle quote sociali che non comportino alcuna variazione soggettiva nella compagine sociale, mentre non si estende alle variazioni intervenute nella compagine sociale nel corso dell’esercizio che hanno rilievo sin dal periodo d’imposta in cui vengono effettuate. Pertanto, se si modifica la composizione dei soci (a seguito di cessione delle quote, tra soci o a terzi, recesso o esclusione), tale variazione ha effetto dall’esercizio corrente all’operazione. Si ipotizza, in questo primo esempio, una snc con tre soci persone fisiche: Mario Rossi, titolare di una quota di partecipazione al capitale e agli utili pari al 50%; Giuseppe Verdi, titolare di una quota di partecipazione al capitale e agli utili pari al 30%; Luca Bianchi, titolare di una quota di partecipazione al capitale e agli utili pari al 20%. In caso di cessione da parte di Luca Bianchi della propria quota di partecipazione del 20% a Mario Rossi il 28 ottobre 2023, al 31 dicembre 2023 i redditi prodotti dalla società devono essere imputati per trasparenza: per il 70% a Mario Rossi; per il 30% a Giuseppe Verdi. La fuoriuscita integrale del socio Bianchi, infatti, decorre dall’esercizio in corso alla data di trasferimento della partecipazione, ossia dal 2023. Continuando il ragionamento, si ipotizza la medesima snc con tre soci persone fisiche: Mario Rossi, titolare di una quota di partecipazione al capitale e agli utili pari al 50%; Giuseppe Verdi, titolare di una quota di partecipazione al capitale e agli utili pari al 30%; Luca Bianchi, titolare di una di una quota di partecipazione al capitale e agli utili pari al 20%. In caso di cessione da parte di Luca Bianchi di una parte della propria quota di partecipazione, si supponga del 10%, a Mario Rossi il 28 ottobre 2023, al 31 dicembre 2023 i redditi prodotti dalla società devono essere imputati per trasparenza: per il 50% a Mario Rossi; per il 30% a Giuseppe Verdi; per il 20% a Luca Bianchi. Le nuove percentuali di partecipazione agli utili derivanti dalla cessione del 10% effettuata dal socio Bianchi al socio Rossi, infatti, decorre dall’esercizio successivo a quello di trasferimento della partecipazione, ossia dal 2024. Infatti, dalla prassi dell’Agenzia delle Entrate si evince che la postergazione al periodo di imposta successivo degli effetti fiscali delle modifiche alla partecipazione agli utili della società opera quando i medesimi titolari del diritto di ritrarre utili dalla medesima procedono alla modifica della loro quota, senza che si modifichi il numero di soggetti che hanno diritto a partecipare agli utili. Al contrario, quando cambiano i titolari al diritto di percepire utili, a seguito dell’uscita o dell’ingresso di nuovi soggetti, la modifica ha effetto ai fini fiscali a decorrere dall’esercizio in cui si verifica. Per le associazioni professionali, invece, valgono regole diverse. A norma dell’art. 5 comma 3 lett. c) del TUIR le associazioni fra le persone fisiche per l’esercizio in forma associata di arti e professioni sono equiparate alle società semplici, ma l’atto o la scrittura privata autenticata può essere redatto fino alla presentazione della dichiarazione dei redditi dell’associato. A differenza della quota di partecipazione agli utili nelle snc o sas, che deve risultare dall’atto costitutivo e che in caso di variazione non conseguente a mutamenti nella compagine sociale non ha effetto che dal periodo di imposta successivo, per gli studi associati la normativa fiscale lascia agli associati, con un ampio lasso di tempo successivo alla chiusura del periodo di imposta, la possibilità di modificare le quote di partecipazione e quindi l’imputazione per trasparenza degli utili dello Studio. Ne consegue che in caso di modifica delle quote di partecipazione agli utili in cui l’associato Luca Bianchi riduce la propria quota relativa al 2023 dal 10% al 5% il 10 gennaio 2024, il reddito che gli verrà imputato per trasparenza al 31 dicembre 2023 corrisponderà comunque al 5% degli utili dello Studio.
