Con lo Studio n. 69-2023/T, diffuso ieri, il Consiglio nazionale del Notariato ha esaminato gli effetti che discendono, ai fini dell’IVA, dalla costituzione di un trust. Il documento interpretativo intende anche colmare l’assenza di un’esaustiva posizione in materia da parte dell’Amministrazione finanziaria. L’Agenzia delle Entrate, in effetti, si è limitata a indicare, sul piano operativo, che “il trust residente dovrà necessariamente dotarsi di un proprio codice fiscale e, qualora eserciti attività commerciale, di una propria partita IVA” (circ. n. 48/2007), dando per assunta la soggettività passiva IVA del trust. Ciò traspare anche da alcuni passaggi del più recente documento di prassi in materia (circ. n. 34/2022). Il primo profilo esaminato nello Studio del Notariato concerne la rilevanza ai fini IVA degli atti di dotazione patrimoniale del trust, mediante il quale il disponente (c.d. settlor) segrega specifici beni. In termini generali, sono esclusi da IVA gli atti che sono posti in essere da un soggetto che non opera nell’esercizio d’impresa, nonché qualora il disponente possegga lo status di imprenditore ma i beni conferiti nel trust siano di carattere “personale”. È, invece, soddisfatto il presupposto oggettivo dell’IVA, ai sensi dell’art. 2 comma 2 n. 5) del DPR 633/72, come incidentalmente evidenziato anche nella circ. Agenzia delle Entrate n. 34/2022, allorché il trasferimento al trust riguardi beni relativi all’impresa (beni merce, beni strumentali, beni patrimoniali). La fuoriuscita dei beni dalla sfera imprenditoriale del disponente è, infatti, tale da integrare la nozione di destinazione dei beni “a finalità estranee all’impresa” (c.d. autoconsumo “esterno”), il che, come detto, configura un’operazione rilevante ai fini IVA. Tra le altre ipotesi considerate, vi è anche il conferimento nel trust di un complesso aziendale, ossia di un’operazione estranea al campo applicativo dell’IVA ex art. 2 comma 3 lett. b) del DPR 633/72. Un ulteriore profilo oggetto di disamina nello Studio del Notariato attiene agli atti compiuti dal trust durante la propria esistenza. La soggettività passiva, ai fini IVA, dell’istituto in argomento dovrebbe discendere dall’applicazione dell’art. 4 del DPR 633/72, secondo cui si considera effettuata nell’esercizio di un’attività d’impresa qualsiasi attività commerciale individuata dall’art. 2135 c.c. Nel caso di specie, è il trust (e non il soggetto disponente o il trustee) che, nell’esercizio delle funzioni relative all’incarico fiduciario attribuitogli, a svolgere un’attività commerciale utilizzando i beni segregati. L’Agenzia, mutuando l’espressa previsione normativa in ambito IRES (art. 73 del TUIR), nella circ. n. 34/2022 sembra essersi espressa per l’inclusione del trust tra i soggetti passivi, riconducendo qualsiasi operazione da esso compiuta “ad un centro di imputazione autonomo e diverso dal disponente e dal trustee (che concretamente quell’attività pone in essere)”. Ne consegue la necessità, sul piano degli adempimenti, che il trust sia dotato di un’autonoma partita IVA (come ha più volte indicato la prassi amministrativa), alla quale ricondurre tutti gli atti dispositivi effettuati durante la vita del trust stesso. Il trattamento IVA delle operazioni compiute dipenderà, caso per caso, dalla cessione di beni o dalla prestazione di servizi concretamente effettuata. In merito alla soggettività passiva del trust, diversa è l’interpretazione fornita a livello giurisprudenziale. Innanzitutto, secondo una pronuncia di merito citata dallo Studio del Notariato (C.T. Prov. Bergamo n. 437/10/15), sulla scorta dei principi affermati dai giudici di legittimità (Cass nn. 10105/2014, 3735/2015 e 3737/2015), è possibile concludere che il trust non sia un soggetto giuridico dotato di una propria personalità e che il trustee sia l’unico soggetto legittimato a operare nei rapporti coi terzi. Ne deriverebbe la necessità di attribuire rilevanza alla posizione soggettiva del trustee (e non del trust), con l’ulteriore conseguenza che le operazioni compiute dal predetto trustee non assumerebbero rilievo ai fini IVA qualora egli sia una persona fisica che opera al di fuori dell’esercizio dell’attività d’impresa. Negli ulteriori sviluppi del menzionato giudizio di merito, la Suprema Corte (Cass. n. 17563/2021 e Cass. n. 20808/2022) ha, invece, negato la soggettività passiva IVA del trust (in assenza di una previsione normativa espressa), affermando che l’unica operazione rilevante ai fini del tributo è da riferirsi al disponente (poiché l’istituto è funzionale agli scopi di quest’ultimo). A commento delle posizioni assunte dalla giurisprudenza sulla soggettività passiva, il Notariato formula alcune osservazioni critiche. Ivi si osserva che non è davvero determinante individuare il soggetto passivo nel trust o nel trustee, poiché è l’esercizio dell’attività d’impresa con i beni segregati a qualificare le eventuali operazioni effettuate come rilevanti ai fini IVA. Da un lato, è possibile pronunciarsi in favore della soggettività passiva del trustee, in quanto soggetto che giuridicamente compie le operazioni, in qualità di gestore del trust. Dall’altro, ricordando la Corte di Giustizia, causa C-155/04 (Wellcome Trust), si deve concludere che l’attività condotta dal trustee è riconducibile al centro di imputazione del trust che, in quanto tale, assumerebbe il ruolo di soggetto passivo.
