In attuazione dell’art. 10 della legge delega per la riforma fiscale n. 111/2023, il Consiglio dei ministri del 9 aprile 2024 ha approvato, in via preliminare, lo schema di decreto legislativo recante le disposizioni per la razionalizzazione dell’imposta di registro, dell’imposta sulle successioni e donazioni, dell’imposta di bollo e degli altri tributi indiretti diversi dall’IVA.
In linea generale, il decreto delegato ha riformulato il presupposto impositivo dell’imposta sulle successioni e donazioni, prevedendo la necessità di applicare il tributo ai trasferimenti di beni e diritti per successione a causa di morte, per donazione o a titolo gratuito, “compresi i trasferimenti derivanti da trust e da altri vincoli di destinazione” (attraverso questa modifica, di fatto, il legislatore ha inserito nel testo di legge quanto già ampiamente riconosciuto dalle recenti interpretazioni della prassi e della giurisprudenza).
Nello specifico, in base al nuovo comma 2-bis, previsto dallo schema di decreto, per i trust e gli altri vincoli di destinazione l’imposta sarà dovuta: se il disponente è residente nello Stato al momento della separazione patrimoniale, in relazione a tutti i beni e diritti che sono trasferiti ai beneficiari; se il disponente è non residente al momento della separazione patrimoniale, limitatamente ai beni e diritti esistenti nel territorio dello Stato trasferiti al beneficiario.
Con riferimento alle modalità di applicazione dell’imposta di successione e donazione nel trust è previsto quanto segue: (in linea generale) l’imposta sarà applicabile al momento del trasferimento dei beni e diritti a favore dei beneficiari (c.d. “tassazione in uscita”. Si veda già circ. Ag. Entrate 34/E/2022) e, ai fini dell’autoliquidazione dell’imposta, il beneficiario dovrà presentare un’apposita denuncia (ex art. 19 del DPR 131/1986); in deroga al punto precedente, il disponente del trust (ovvero, in caso di trust testamentario, il trustee) potrà optare per il pagamento dell’imposta (in via anticipata) in occasione di ciascun conferimento dei beni e dei diritti ovvero, in alternativa, all’apertura della successione (c.d. “tassazione in entrata”). In questo caso, la base imponibile, le franchigie e le aliquote applicabili dovranno essere determinate con riferimento al valore complessivo dei beni e dei diritti e al rapporto tra disponente e beneficiario così come risultanti al momento del conferimento ovvero dell’apertura della successione (se i beneficiari non sono individuati, dovrà essere applicata l’aliquota più elevata senza tenere conto franchigie).
Qualora il disponente ovvero, in caso di trust testamentario, il trustee dovesse optare per il pagamento dell’imposta in occasione di ciascun conferimento dei beni e dei diritti ovvero dell’apertura della successione, i successivi trasferimenti a favore dei beneficiari non saranno più soggetti all’imposta ma non sarà possibile erogare rimborsi.
Per effetto del nuovo meccanismo applicativo dell’imposta sopra illustrato, i singoli atti di dotazione patrimoniale del trust potranno essere assoggettati ad imposizione, ricorrendone le condizioni, al momento del distacco del patrimonio dal disponente a favore del trustee. Pertanto, si potranno avere casi di tassazione dei beni e diritti tassati all’ingresso (per i quali nessuna ulteriore imposizione graverà in capo ai beneficiari al momento dell’assegnazione finale) e, viceversa, beni e diritti che non hanno scontato l’imposizione anticipata (per i quali sarà fiscalmente rilevante il momento della relativa assegnazione ai beneficiari).
Questa modalità di tassazione comporterà altresì la necessità di tenere una rendicontazione del trust che tenga distinte le due parti del patrimonio (tassate una all’entrata e l’altra all’uscita).
Nel contesto sopra illustrato è quindi evidente che la scelta della tassazione anticipata può risultare conveniente sia per il disponente/trustee sia per l’Erario in quanto permette al primo di usufruire delle (eventuali) vantaggiose franchigie e delle aliquote in vigore (si ricorda, rispetto ad altri Paesi europei, in Italia vi sono franchigie molto alte ed aliquote molto basse), in ciò salvaguardando anche da eventuali incrementi di quest’ultime, e permette al secondo di incassare anticipatamente le imposte dovute senza dover aspettare il trasferimento dei beni e diritti ai beneficiari da parte del trustee. Viceversa, dovrà essere valutata con maggiore attenzione la convenienza all’imposizione anticipata per quei trust, anche già istituiti, nei quali i beneficiari non sono individuati al momento dell’apporto ovvero dell’apertura della successione; infatti, in questo caso, l’imposta dovrà essere calcolata sulla base dell’aliquota più elevata (ad oggi 8%), senza l’applicazione delle franchigie previste ex lege e senza possibilità di rimborso.
Per espressa previsione, queste disposizioni dovranno essere applicate anche ai trust già istituiti alla data di entrata in vigore del decreto (le relative modalità saranno stabilite da un futuro decreto attuativo).
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